Арбитражный суд Брянской области

1236/2025-20882(2)

ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: (4872)70-24-24, факс (4872)36-20-09

e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тула Дело № А09-1249/2025

Резолютивная часть постановления объявлена 04.08.2025

Постановление изготовлено в полном объеме 13.08.2025

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего

судьи Большакова Д.В., судей Волошиной Н.А. и Тимашковой Е.Н., при ведении

протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гречихиной Е.В., при

участии в судебном заседании от заявителя – индивидуального предпринимателя

Федоренко Владимира Петровича (ОГРНИП 314325629700030, ИНН 321700835431) –

Федулова О.В. (доверенность от 04.03.2024), от заинтересованного лица – управления

Федеральной налоговой службы по Брянской области (ОГРН 1043244026605,

ИНН 3250057478) – Евтропова А.И. (доверенность от 17.05.2024 № 85), рассмотрев в

открытом судебном заседании, проведенном с использованием системы веб-конференции,

апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Федоренко Владимира

Петровича на решение Арбитражного суда Брянской области от 23.04.2025 по делу

№ А09-1249/2025,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Федоренко Владимир Петрович

(далее – ИП Федоренко В.П., предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд

Брянской области с заявлением к управлению Федеральной налоговой службы по

Брянской области (далее – УФНС России по Брянской области, управление, налоговый

орган) о признании незаконным решения от 30.10.2024 № 10146 о привлечении к

ответственности за совершение налогового правонарушения, обязании устранить

допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 23.04.2025 заявленные

требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, предприниматель обжаловал его

в апелляционном порядке. Оспаривает вывод суда о том, что при применении патентной

2 А09-1249/2025

системы налогообложения (ПСН) не допускается привлечение иных индивидуальных

предпринимателей по договорам гражданско-правового характера, ссылаясь на отсутствие

прямого запрета в пункте 5 статьи 346.43 Налогового кодекса Российской Федерации

(далее – НК РФ), который лишь ограничивает численность наемных работников.

Настаивает на то, что Явкина В.А. и Гарбуз Т.Н. оказывали услуги по изготовлению

кондитерских и хлебобулочных изделий, и не являлись продавцами в магазинах

предпринимателя. Ссылается на нарушение налоговым органом требований статьи 99

НК РФ при составлении протоколов допросов свидетелей.

Управление возражало против удовлетворения апелляционной жалобы по

основаниям, изложенным в отзыве.

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного

процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), законность

обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к

выводу об отсутствии оснований для его отмены в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, в ходе камеральной налоговой проверки

представленной предпринимателем уточненной налоговой декларации по налогу,

уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (УСН) за

2022 год, управлением установлено занижение налога, подлежащего уплате в бюджет,

поскольку доходы от розничной продажи получены не в связи с деятельностью самого

заявителя и его работников, в отношении которой применяется ПСН, а в связи с

привлечением индивидуальных предпринимателей.

Налоговый орган пришел к выводу о несоблюдении предпринимателем условий,

предусмотренных пунктом 5 статьи 346.43 НК РФ, согласно которому при применении

ПСН индивидуальные предприниматели вправе привлекать наемных работников, в том

числе по договорам гражданско-правового характера. При этом возможность привлечения

в качестве работников других индивидуальных предпринимателей, посредством

заключения гражданско-правового договора при применении налогоплательщиком

патентной системы налогообложения главой 26.5 НК РФ не предусмотрена.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки,

возражений налогоплательщика на акт проверки, материалов дополнительных

мероприятий налогового контроля, УФНС России по Брянской области вынесено решение

от 30.10.2024 № 10146, которым ИП Федоренко В.П. доначислен налог в размере 541 508

руб., а также предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной

пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 1512 руб. 38 коп.

3 А09-1249/2025

Решением межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по

Центральному федеральному округу от 09.01.2025 № 07-07/00049@ апелляционная

жалоба ИП Федоренко В.П. на решение УФНС России по Брянской области от 30.10.2024

№ 10146 оставлена без удовлетворения.

ИП Федоренко В.П., полагая, что решение управления не соответствует закону и

нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с

соответствующим заявлением.

Оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик указывает, что

управлением неверно квалифицированы взаимоотношения между ИП Федоренко В.П. и

индивидуальными предпринимателями Явкиной В.А. и Гарбуз Т.Н. Привлеченные им

индивидуальные предприниматели не являлись продавцами в магазинах, в которых

осуществлялась розничная торговля, указанные лица оказывали услуги по изготовлению

кондитерских и хлебобулочных изделий согласно договорам на оказание услуг и актам

оказанных услуг.

Рассматривая спор по существу и отказывая в удовлетворении заявленных

требований, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ и пункта 6 постановления

Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного

Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с

применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для

удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых

актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и

органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их

закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных

интересов заявителя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.43 НК РФ патентная система

налогообложения устанавливается данным Кодексом, вводится в действие в соответствии

с данным Кодексом законами субъектов Российской Федерации и применяется на

территориях указанных субъектов Российской Федерации. Патентная система

налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными

режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской

Федерации о налогах и сборах.

Из пункта 2 статьи 346.43 НК РФ следует, что ПСН применяется в отношении видов

предпринимательской деятельности, перечень которых устанавливается законами

4 А09-1249/2025

субъектов Российской Федерации, за исключением видов деятельности, установленных

пунктом 6 настоящей статьи.

Согласно подпункту 45 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ ПСН применяется в

отношении предпринимательской деятельности в виде розничной торговли,

осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы.

Налогоплательщиками признаются индивидуальные предприниматели, перешедшие

на ПСН в порядке, установленном настоящей главой (пункт 1 статьи 346.44 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 346.45 НК РФ документом, удостоверяющим право на

применение ПСН, является патент на осуществление одного из видов

предпринимательской деятельности (если иное не предусмотрено подпунктом 5 пункта 8

статьи 346.43 настоящего Кодекса), в отношении которого законом субъекта Российской

Федерации введена ПСН.

В силу положений статьи 346.47 НК РФ объектом налогообложения признается

потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя

по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом

субъекта Российской Федерации.

Налоговая база определяется как денежное выражение потенциально возможного к

получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду

предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется патентная

система налогообложения в соответствии с настоящей главой, устанавливаемого на

календарный год законом субъекта Российской Федерации (пункт 1 статьи 346.48 НК РФ).

Из положений пункта 5 статьи 346.43 НК РФ следует, что при применении ПСН

индивидуальные предприниматели вправе привлекать наемных работников, в том числе

по договорам гражданско-правового характера.

Возможность привлечения других индивидуальных предпринимателей посредством

заключения договора гражданско-правового характера при применении

налогоплательщиком патентной системы налогообложения главой 26.5 НК РФ не

предусмотрена.

Из содержания и смысла положений главы 26.5 НК РФ следует, что ПСН

применяется индивидуальными предпринимателями лично либо с привлечением наемных

работников, если их численность не превышает установленное законом количество.

Правовой статус индивидуального предпринимателя не позволяет отнести его к наемным

работникам.

Таким образом, индивидуальный предприниматель при применении ПСН оказывает

услуги или выполняет работы исключительно собственными силами или с

5 А09-1249/2025

использованием труда своих работников, с которыми заключен трудовой договор или

договор гражданско-правового характера.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие

УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы, определяемые в

порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ.

К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных

прав и внереализационные доходы (пункт 1 статьи 248 НК РФ).

При этом доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249

НК РФ, а внереализационные доходы – в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.

Из содержания пункта 1 статьи 249 НК РФ следует, что доходом от реализации

признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства,

так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений,

связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные

права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции,

ИП Федоренко В.П. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с

01.01.2021 по настоящее время, по основному виду деятельности – розничная торговля

преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными изделиями в

неспециализированных магазинах (ОКВЭД 47.11), и применяет специальный режим

налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения, с объектом

налогообложения «доход».

Кроме того, налогоплательщиком в 2022 году применялась патентная система

налогообложения:

- патент от 09.12.2021 № 3241210001188 по виду деятельности «розничная торговля,

осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы (на

1 кв. м. площади торгового зала)», с 01.01.2022 по 31.12.2022, по адресу: Клинцовский р-н,

п. Чемерна, ул. Школьная, 5а;

- патент от 26.05.2022 № 3241220000290 по виду деятельности «розничная торговля,

осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов,

а также через объекты нестационарной торговой сети: иные виды розничной торговли (на

1 кв. м. площади объекта)», с 01.06.2022 по 31.12.2022, по адресу: г. Клинцы, с. Займище,

ул. Бессарабова, 4А.

6 А09-1249/2025

В заявлении на получение патента налогоплательщиком не отражена средняя

численность наемных работников, следовательно, суд верно указал, что заявитель

не является работодателем, не производит выплаты физическим лицам.

ИП Федоренко В.П. 21.06.2023 представлена уточненная налоговая декларация по

УСН за 2022 год (корректировка № 1), с суммой налога, подлежащей уплате в бюджет –

0 руб.

В ходе камеральной налоговой проверки декларации по УСН за 2022 год налоговым

органом установлено поступление доходов от предпринимательской деятельности в

общей сумме 10 142 908 руб. 15 коп., в связи с чем сделан вывод о нарушении

ИП Федоренко В.П. требований пунктов 2, 3 статьи 346.21 НК РФ, что привело к

занижению налога по УСН за 2022 год в размере 541 508 руб.

Согласно сведениям автоматизированной системы контроля ККТ в период с

01.01.2022 по 31.12.2022 установлено поступление выручки по ККТ, расположенной в

п. Черемна в размере 7 558 420 руб. 15 коп.; в период с 01.06.2022 по 31.12.2022

установлено поступление выручки по ККТ, расположенной в г. Клинцы, в размере

2 584 488 руб.

Таким образом, доход от предпринимательской деятельности ИП Федоренко В.П. за

2022 год составил 10 142 908 руб. 15 коп.

Материалам дела установлено, что ИП Федоренко В.П. для осуществления

розничной торговли на двух торговых объектах, привлекались индивидуальные

предприниматели Явкина Валентина Александровна и Гарбуз Татьяна Николаевна.

Заявителем представлены копии договоров, заключенных 30.12.2021 с

ИП Гарбуз Т.Н., с ИП Явкиной В.А. на оказание услуг по изготовлению кондитерских и

хлебобулочных изделий из продуктов заказчика, акты оказанных услуг за 2022 год, а

также дополнительные соглашения от 04.01.2022 № 1.

Вместе с тем, как верно отметил суд, в названных актах отсутствует наименование

услуги, количество выполненных услуг, цена за единицу измерения, указана только

окончательная стоимость. Документы не содержат сведений, позволяющих установить,

каким образом рассчитывалась данная сумма, какие критерии и показатели при этом

учитывались.

В соответствии с пунктом 1.1 представленных договоров исполнитель

(ИП Гарбуз Т.Н. и Явкина В.А.) обязуются по заданию заказчика (ИП Федоренко В.П.)

оказывать услуги по изготовлению и передаче кондитерских и хлебобулочных изделий из

продуктов заказчика, а заказчик обязуется принимать и оплачивать указанные услуги в

порядке и сроки, предусмотренные условиями договора.

7 А09-1249/2025

Пунктом 1.3 договоров предусмотрено, что ежемесячное вознаграждение за

оказываемые услуги составляет 12 000 руб.

Однако согласно представленным актам оказанных услуг ежемесячное

вознаграждение ИП Гарбуз Т.Н. и ИП Явкиной В.А. в период с января 2022 по декабрь

2022 год варьировалось от 19 500 руб. до 22 000 руб.

При этом акты не содержат сведений о причинах снижении или увеличении

стоимости оказанных индивидуальными предпринимателями услуг.

По обоснованному суждению суда, изложенные обстоятельства указывают на

противоречивость сведений, содержащихся в документах, представленных заявителем.

Согласно пункту 1.6 договоров обязанность по представлению сырья и иных

материалов для изготовления продукции возложена сторонами на заказчика

(ИП Федоренко В.П.).

Вместе с тем, в материалах дела имеются пояснения предпринимателя, согласно

которым закупка сырья производилась за наличный расчет, в связи с чем на требование

налогового органа от 22.05.2024 № 11609 документы, подтверждающие закупку сырья,

не представлены.

При этом, как верно отметил суд, заявителем самостоятельно опровергается

достоверность представленных им документов (договоры от 30.12.2021, акты оказанных

услуг, дополнительные соглашения), поскольку в ответ на требование налогового органа

от 22.05.2024 № 11609 пояснено, что информация о количестве реализованной продукции

собственного производства не может быть представлена ввиду отсутствия собственного

производства у налогоплательщика.

В материалы дела заявителем представлены дополнительное соглашение от

04.01.2022 № 1 к договору на оказание услуг от 30.12.2021, заключенному между

ИП Федоренко В.П. и ИП Гарбуз Т.Н., а также дополнительное соглашение от 04.01.2022

№ 1 к договору на оказание услуг от 30.12.2021, заключенному между ИП Федоренко В.П.

и ИП Явкиной В.А.

Вместе с тем, суд обоснованно указал, что информация, содержащаяся в

дополнительных соглашениях, носит противоречивый характер.

Так, в заголовке дополнительных соглашений указана дата договора на оказание

услуг - «30.1206.2021 г.», что не позволяет идентифицировать дату заключения договора.

Кроме того, пунктами 3 дополнительных соглашений от 04.01.2022 определено, что

«настоящие соглашения являются неотъемлемой частью договоров, составлены в двух

экземплярах, имеющих одинаковую юридическую силу – по одному для каждой из

8 А09-1249/2025

сторон, и вступают в силу с момента заключения договоров на оказание услуг от

30.12.2025».

При этом договоры на оказание услуг заключены 30.12.2021, что фактически на

четыре года раньше, нежели указано в дополнительных соглашениях.

Суд также по праву отметил, что указанные несоответствия дублируются в двух

дополнительных соглашениях, которые заключены с разными лицами – индивидуальными

предпринимателями ИП Гарбуз Т.Н. и ИП Явкиной В.А.

Таким образом, судом сделан обоснованный вывод о том, что услуги по

изготовлению хлебобулочных изделий не оказывались, а документы, представленные на

проверку, в том числе договоры на оказание услуг, дополнительные соглашения к

договорам и акты оказанных услуг, содержат противоречивые сведения,

не подтверждающие оказание ИП Гарбуз Т.Н. и Явкиной В.А. услуг по изготовлению

кондитерских и хлебобулочных изделий в адрес заказчика.

Довод заявителя о том, что предметом договоров, заключенных с ИП Явкиной В.А.

и ИП Гарбуз Т.Н., являлось оказание услуг по изготовлению кондитерских и

хлебобулочных изделий из продуктов заказчика, судом по праву признан

несостоятельным ввиду следующего.

Согласно данным расчетного счета заявителя за 2022 год, денежные средства в

размере 236 600 руб. перечислены в адрес ИП Гарбуз Т.Н., денежные средства в размере

235 500 руб. перечислены в адрес ИП Явкиной В.А., с назначением платежа

«вознаграждение за оказанные услуги НДС не облагается».

При этом поступления на счета предпринимателей от иных контрагентов

отсутствуют, полученные денежные средства переводились на пластиковые карты данных

физических лиц в полном объеме.

Управлением проведены допросы Носовой М.В (протокол № 1 от 24.05.2024) и

Поповой Т.М. (протокол от 24.05.2024 № 2), которые сообщили, что ИП Явкина В.А. и

ИП Гарбуз Т.Н. работают продавцами в магазинах предпринимателя, об изготовлении ими

хлебобулочной продукции им ничего не известно.

Кроме того, что в ходе камеральной налоговой проверки ОАО «Клинцовский

хлебокомбинат» представило документы (договор от 01.07.2015 № 56, заключенный

между ОАО «Клинцовский хлебокомбинат» и ИП Федоренко В.П., счета-фактуры,

товарно-транспортные накладные), из которых следует, что ИП Федоренко В.П.

приобретал хлебобулочные изделия для последующей реализации. Документы,

представленные хлебокомбинатом, содержат в себе подробные сведения о наименовании,

количестве и стоимости приобретенного предпринимателем товара.

9 А09-1249/2025

Также управлением в рамках проверки истребованы журналы выдачи медицинских

книжек, согласно которым вид деятельности получателей личных медицинских книжек у

Явкиной В.А. указан ИП Федоренко В.П., у Гарбуз Т.Н. магазин «Радиус», в качестве

продавцов.

Согласно фискальным данным контрольно-кассовой техники (ККТ)

предпринимателя, кассирами числятся Гарбуз Т.Н. и Явкина В. А., что, по обоснованному

суждению суда, опровергает довод заявителя о выполнении работ в своих магазинах

самостоятельно, без привлечения иных лиц.

Из анализа чеков ККТ следует, что чеки пробивались в один день, в одно и то же

время, но по разным адресам осуществления предпринимательской деятельности.

Например, 11.07.2022 чек пробит в г. Клинцы в 14:14, а в п. Чемерна – 14:05 и 14:25;

24.07.2022 чек пробит в п. Чемерна в 11:34, в г. Клинцы в 11:35; 29.07.2022 чек пробит в

п. Чемерна в 11:32, а в г. Клинцы – 11:30.

При таком положении суд пришел к правомерному выводу о том, что материалы

дела опровергают возможность заявителя вести деятельность в двух магазинах

самостоятельно и подтверждают, что указанные лица при осуществлении своей

деятельности в магазинах ИП Федоренко В.П. выполняли обязанности продавцов.

Предприниматель ссылается на то, что протоколы допросов свидетелей содержат

недостоверные и противоречивые сведения, вопросы свидетелям, по мнению заявителя,

поставлены некорректно.

Порядок проведения допроса свидетеля, требования, предъявляемые к протоколу,

составляемому при производстве действий по осуществлению налогового контроля,

регламентированы статьями 90, 99 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 99 НК протокол подписывается составившим его

должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в

производстве действия или присутствовавшими при его проведении.

По смыслу указанной нормы основной целью подписания протокола является

удостоверение его содержания допрашиваемым лицом.

Согласно материалам дела, протоколы свидетелями подписаны, замечания к

протоколам отсутствуют, несогласие заявителя с показаниями, данными свидетелями,

не свидетельствует о некорректности поставленных вопросов и не является основанием

для признания недействительным оспариваемого решения.

Кроме того, как верно отметил суд, протоколы допросов свидетелей являются

не единственным доказательством нарушения предпринимателем налогового

законодательства.

10 А09-1249/2025

При таких обстоятельствах суд по праву заключил, что представленные в материалы

дела доказательства подтверждают, что указанные выше лица не оказывали

предпринимателю услуги по изготовлению кондитерских и хлебобулочных изделий, что

свидетельствует о правомерности доначисления заявителю налога по УСН с

привлечением к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения

спора, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования

имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка. Оснований для

их переоценки у суда апелляционной инстанции не имеется. Нормы материального права

применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270

АПК РФ безусловную отмену судебного акта, апелляционным судом не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального

кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 23.04.2025 по делу

№ А09-1249/2025 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа

в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской

Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий Д.В. Большаков

Судьи Н.А. Волошина

Е.Н. Тимашкова

Электронная подпись действительна.

Данные ЭП: Удостоверяющий центр Казначейство России

Дата 18.12.2024 2:36:11

Кому выдана Большаков Дмитрий Викторович